一、审核要求

　　1. 证监会发行部审核二处有关IPO会计问题审核提示

　　收入确认是否合理、能否反映经济实质：(1)收入确认是理解企业会计政策的基础。要按业务类型(分产品、项目)结合具体情形说明收入确认的方法、时点;(2)审核中关注利用跨期确认平滑业绩的情形，要将申报报表收入情况与报税务局、工商局的原始报表进行比较分析;(3)技术服务收入的确认从严审核。完工百分比法要求提供外部证据，要求申报期间保持一致性。

　　2. 2011年第四次保代培训关于收入确认原则：要详细说明具体情况，不能照搬准则。

　　完工百分比法：此法调控收入利润的空间较大，故严审。首先确认能否用这个方法，如果能用，需要提供充分的外部证据，包括第三方监理、付款进度等验证性证据。

　　3.证监会IPO在审企业2012年财务报告专项检查工作会议记录

　　重点核查内容：兜底条款，在审企业涉及行业比较多，高科技企业的研发费用;工程企业的完工百分比法;农业企业的现金收付交易

　　二、案例分析

　　(一)潜能恒信

　　(1)收入确认的内部要素(内部证据)

　　本公司据以确认收入的内部要素主要包括项目服务合同、项目设计书、项目运行进度表、项目月报、成果报告，具体如下：

　　A项目服务合同。在确认技术服务收入时，发行人在取得合同及明确合同金额即提供劳务交易的结果能够可靠估计的情况下，采用完工百分比法确认相关的劳务收入。

　　B《项目技术设计书》及《项目运行进度表》。在项目服务中，发行人对每个项目均编制《项目技术设计书》和《项目运行进度表》，确定了项目完工的每个工序可能需花费的时间。根据该进度表，发行人与客户在项目服务合同中将项目完工的时间周期进行约定。

　　C连续的项目月报。发行人每月月初对上月的完工程度进行检查和测算，得出上月累计执行工作量，据此形成月度报告，并报送给客户(甲方)，如客户(甲方)无异议，则作为确认收入的依据之一

　　D成果报告。根据项目服务合同的约定和执行结果，发行人向客户提交的成果报告通常有层位探区图件、多媒体资料等。

　　(2)收入确认的外部要素

　　发行人据以确认收入的外部要素主要包括与客户的沟通与讨论、中期或最终验收意见单、会计师的询证函等，具体如下：

　　A项目进展的每一步均与客户互动、讨论。在项目执行过程中，客户均派出技术监理(内部外部专家)现场监督，随时掌握项目进度。同时，就项目进展的每一步，均与客户进行沟通和讨论，从而使得客户对发行人项目服务的每一步和项目进展情况，都有直观的了解。

　　B中期或最终验收意见单。在项目阶段性或最终完工时，客户组织验收组对发行人承担的服务项目进行中期或最终验收，并出具验收意见单。

　　C会计师的询证函。会计师在出具中期财务报告或年度财务报告时，通常就发行人合同总额、结算金额、期末应收款余额涉及进度的事项等发函询证。

　　(3)收入确认的内、外部要素是统一的

　　在收入确认上，本公司上述内部、外部要素的统一主要表现在：

　　A《项目技术设计书》和项目执行进度均得到客户认可。

　　在项目服务中，发行人对每个项目编制的《项目技术设计书》和《项目运行进度表》，明确了项目的工序和执行周期，且均已经客户讨论、审核并通过。同时在数据处理和解释过程中的每一步，发行人都结合公司的质量控制(QC)手段按期与客户沟通、讨论，确保项目执行质量，并按计划推进项目实施工作，直至按期完成最终处理。从而增强了发行人所计算的项目完工进度的客观性。

　　B项目月报均发送给客户确认。

　　按照客户的要求，发行人财务部门每月对生产部门提供的月报中关于上月累计执行工作量进行测算和审核，且每个月均向客户以月报形式报告项目进度。由于发行人对所执行的项目在服务过程中的每一步进展情况，均与客户有沟通、讨论，同时，在项目执行过程中，每个项目均由客户派出技术监理(内部外部专家)现场监督，随时掌握项目进度，从而使得发行人所计算的项目完工进度容易获得客户的认可。因此，对于发送给客户的月报，如客户无异议，发行人以月报中计算的完工进度确认当期收入。

　　C申报会计师就发行人项目收入确认要素要求齐备，且对项目完工比例已向客户函证和确认。通过与发行人会计师沟通，其在审计中就每个项目均取得确认收入所必须的《项目设计书》、《项目运行进度表》、服务合同、月度报告、中期或最终验收意见单、相关图件、多媒体资料等要素文件外，还会对客户就合同总额、结算金额、期末应收款余额涉及进度的事项等发函询证，以保证收入的真实性、准确性。

　　(二)宜通世纪

　　(1)通信网络工程服务

　　通信网络工程服务主要为运营商建网初期提供选址技术支持，以及建网时安装调测和建网后扩容等各类建设工程服务。这种业务属于提供劳务，并且公司在资产负债表日对提供劳务交易的结果能够可靠估计，参照《企业会计准则第14号—收入》的规定，采用完工百分比法确认提供劳务收入。

　　①项目团队按合同要求组织施工。在合同约定的进度结算时点，公司向第三方或客户提交工作量统计表，经客户确认后，作为结算工程进度款的依据，同时确认收入。

　　②工程具备竣工验收条件时，公司工程人员联同客户工程师、第三方单位人员对工程进行初验。现场初验通过后，公司向客户提供完整的竣工资料及工程交工验收报告，客户审核、确认后出具初验报告并核准结算金额，公司以此作为初验款的结算依据，同时确认收入。

　　③在合同约定的试运行期结束后，公司工程人员联同客户工程师、第三方单位人员对工程进行终验。现场终验通过后，客户结合考评，出具工程竣工验收报告并核准结算金额，公司以此作为终验款的结算依据，同时确认收入。

　　(2)通信网络维护服务业务

　　通信网络维护服务主要是核心网技术支持、无线网和传输网的日常维护服务。这种业务属于提供劳务，并且公司在资产负债表日对提供劳务交易的结果能够可靠估计，参照《企业会计准则第14号—收入》的规定，采用完工百分比法确认提供劳务收入。

　　公司与客户签订的合同中约定服务内容、服务期限、结算时点(月末或季末)和费用标准。项目团队按合同的要求提供服务。月末，根据合同要求，①约定需要确认工作量的，公司统计当月工作量，结合合同的费用标准出具月度工作量统计表并向客户提交，以此作为依据确认收入;②没有约定需要确认工作量的，按合同规定的月度费用标准，确认收入。

　　根据合同约定的考核内容和考核办法，客户对公司的工作质量进行考核，确定考核得分，得出最终结算金额。公司根据最终结算金额在考核当期对已确认的收入进行调整。

　　(3)通信网络优化服务业务

　　通信网络优化服务是通过对现已运行的网络进行话务数据分析、现场测试数据采集、参数分析、硬件检查等手段，找出影响网络质量的原因，并且通过参数的修改、网络结构的调整、设备配置的调整和采取某些技术手段，确保系统高质量的运行。包括日常的网络优化和网络专项优化。日常网络优化是在期限内对现已运行的网络不间断地进行检查、调整和维护;专项网络优化是指按客户要求，对现已运行的网络的个别性能进行改善和升级。通信网络优化服务属于提供劳务，并且公司在资产负债表日对提供劳务交易的结果能够可靠估计，参照《企业会计准则第14号—收入》的规定，采用完工百分比法确认提供劳务收入。

　　1)日常通信网络优化服务

　　公司与客户签订的合同中约定服务内容、服务期限、结算时点(月末或季末)、服务总金额。项目团队按合同要求提供服务。月末，公司按合同约定的月度费用标准，确认收入。根据合同约定的考核内容和考核办法，客户对公司的工作质量进行考核，确定考核得分，得出最终结算金额。公司根据最终结算金额在考核当期对已确认的收入进行调整。

　　2)专项通信网络优化服务

　　①公司与客户签订的合同中约定服务内容、服务期限和服务总金额或服务费用标准。项目团队按合同要求提供服务，服务成果需经客户验收确认。在合同约定的进度结算时点，公司向客户提交工作量统计表，经确认后作为已完工进度的结算依据，同时确认收入。

　　②服务期结束后，公司与客户共同对项目进行验收，并结合客户对工作质量的考核，出具验收报告，交由客户确认。公司以验收报告或工作量确认表作为依据，结合合同约定的服务总金额或服务费用标准，扣除之前已确认的部分，将剩余金额确认为收入。

　　(4)系统解决方案

　　系统解决方案是指按照客户的要求为客户提供方案设计、方案研发、方案实施，并视乎客户需要提供设备或服务的业务。按是否含设备销售分为含设备销售的系统解决方案和不含设备销售的系统解决方案，前者按产品销售确认收入，后者按完工百分比法确认收入。

　　1)含设备销售的系统解决方案

　　公司将设备送到客户指定地点，安装调试完毕，在试运行期结束后，合同双方对设备进行验收确认，共同签署验收报告。公司以验收报告作为结算依据，同时确认收入。

　　2)不含设备销售的系统解决方案

　　①公司根据客户的要求，在合同约定的期限内提供服务。完成后，公司向客户申请项目成果验收。客户对项目成果进行测试，通过后出具初验报告，公司以此作为结算依据，同时确认收入。

　　②在合同约定的终验时点，公司向客户提出终验申请。客户进行综合评审，通过后出具终验报告，公司以此作为终验款的结算依据，按合同约定的金额，扣除之前已确认的部分，将剩余金额确认为收入。

　　③发行人在合同约定的质保期结束后，同时在收入已经取得或取得了收款凭据时确认质保金收入。

　　(5)完工进度的确认已取得可靠的内外部证据

　　如前所述，公司向客户申请完工进度确认，在取得客户的书面确认资料后，据以确认收入。公司在向客户申请完工进度确认前，需要根据实际的完工情况编制工作量进度表，并以此向客户申请完工进度确认，这种自行编制的工作量确认资料是公司内部对完工进度确认的结果;客户书面的工作量确认资料是来源于公司外部，是客户对完工进度确认的结果，是比较可靠的收入确认外部依据。因此公司对完工进度的确认均取得可靠的内外部证据。

　　(三)飞利信

　　公司目前的收入由智能会议系统整体解决方案收入、电子政务信息管理系统收入、建筑智能化工程和信息系统集成、IT产品销售收入四大类组成。

　　(1)智能会议系统整体解决方案收入确认原则

　　智能会议系统整体解决方案收入包括智能会议系统工程收入、智能会议产品销售收入、软件和服务收入。

　　① 能会议系统工程收入确认原则

　　智能会议系统工程收入是指各种类型智能会议系统的规划、设计和施工，以及相关基础设施的建设所取得的收入。该类业务的实质是提供工程建设劳务，公司按提供劳务收入原则按照完工百分比法确认收入。公司实际操作中按如下标准确认收入：

　　A、在项目实施过程中，如果能够取得可靠的外部证据(指客户等独立外部第三方确认的完工进度表)支持完工进度，按照完工进度确认收入;如果不能够取得可靠的外部证据支持完工进度，采取简化的完工百分比法，在取得客户的最终验收证明(包括但不限于最终验收报告、完工证明或交付使用证明)时确认收入，核算结果相当于终验法。

　　B、对在资产负债表日工程项目劳务成果不能可靠估计的工程项目，如果已经发生的成本预计能够得到补偿，应按能够得到补偿的收入金额确认收入，并按相同的金额结转成本。如果已经发生的成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的收入金额确认收入，并按已发生的成本结转成本，确认的收入金额小于已经发生的成本的差额，确认为损失。如果已经发生的成本全部不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为费用。

　　三、结论

　　采用完工百分比法确认收入，操纵空间较大，为审核关注重点。采用完工百分比法确认收入，要求企业有较为健全的内控制度，取得充足的内外部证据。其中内部证据包括合同、派工单、工程技术文档、阶段性工作报告等。外部证据包括客户对工程进度的确认，如初验报告、终验报告，第三方机构如监理公司对完工进度的确认，以及客户应收账款回函等。其中外部证据的可信程度高于内部证据。拟上市公司如采用完工百分比法，需要尽可能多的取得能够互相印证的外部证据，同时准备充足的内部证据。如果不能取得比较充分、可靠地外部证据，谨慎的做法是像飞利信这样，推迟收入确认时点，在取得终验报告时再确认收入。

　　来源：核桃君呀的博客

　　延伸：完工百分比法收入确认的核查要点

　　摘自财会月刊，作者：中兴华会计师事务所李江山

　　采用完工百分比法确认收入，要求企业具备以下条件：

　　①劳务或工程工期超过一个会计年度。

　　②具有有效的内部控制制度和财务核算制度，能够准确以单个劳务、工程或建造项目为核算单位归集收入、成本，且其中大部分成本为直接归集，而非合理分摊。

　　③能够取得客户、监理等外部单位对工程进度的确认单。

　　核查要点

　　(一)了解选用的完工百分比计算方法是否恰当

　　核查要点包括：1.查看合同，根据公司业务特点和主要合同条款，结合完工百分比适用条件及同行业可比公司的具体核算方法，分析企业选用的完工百分比计算方法是否恰当。

　　(二)内控制度核查

　　对企业与完工百分比相关的内部控制制度、财务核算制度的设计和执行情况进行核查梳理，包括成本预算、成本归集、合同管理、存货盘点、账户设置等。

　　(三)预计总成本核查

　　核查企业对预计总成本是否制定了定期调整政策或不定期调整的触发条件，对比预计总成本与实际总成本的差异，分析企业预计总成本的准确性、调整的合理性、是否存在通过调整预计总成本来调节利润的情况。毛利率波动较大的，应进一步分析该项目每月的预计总成本波动及调整原因。对于预计总成本不能可靠预计的，或者预计总成本与实际成本差异在20%以上的，不建议采用完工百分比法核算收入。

　　(四)完工百分比核查

　　专项核查完工百分比计算方法选择的合理性和准确性：

　　1. 核查企业确认收入的时点能否合理预计合同结果。

　　2. 采用成本百分比、已完工作量法、收入百分比确认收入的，公司至少应在每季末取得客户或第三方监理单位对完工百分比的书面确认文件;采用阶段法确认收入，公司应于每一关键节点取得客户或第三方监理单位对阶段完成情况的确认文件。

　　3. 对比收入确认进度与工程(劳务结算进度)、实际收款进度是否存在较大差异，分析既定的完工百分比计算方法能否反映工程或劳务的实际完工状况。

　　4. 对比同类业务各环节的运行周期，对于进展过快或过慢的项目，分析过快或过慢的原因、是否存在提前或延迟确认收入的情况、是否可能存在项目损失。

　　5. 分析应收账款账龄和在产品(“工程施工——工程毛利”科目)库龄，对于账龄和库龄长的项目，分析是否存在提前确认收入的情况。

　　6. 需要特别说明的是，对于确认完工百分比实务中最常见的成本百分比法，须从以下方面核查实际成本的归集是否准确：①分析公司已经完成的合同，是否存在项目完工后补记成本的情况;②查看临近资产负债表日的原材料领用和派工情况，是否存在突击领用原材料和派工情况;③根据工程施工的特点和规律，分析是否存在提前或推迟确认成本的情况，如前道工程尚未完工后道工程的成本已经确认。对于完工百分比例核算不准确，与结算进度、收款进度差异大的，需要评估企业所采用的完工百分比计算具体原则的适当性。

　　(五)实地查看

　　专项核查项目组应实地查看工程或劳务的进展情况、询问现场人员、对存货进行实地盘点，要点包括：

　　1. 实地查看工程进度，比较工程形象进度与收入确认进度是否一致。

　　2. 对现场施工人员、监理单位就工程周期、工程特点及施工规律、工程进度、工程预期等情况进行交谈和沟通，了解工程进展是否正常，与收入确认进度是否一致。

　　3. 对照已发生成本明细表(成本百分比法)或已完工程造价表(收入百分比法)，实地盘点已发生的实物成本或已完工程是否与明细表相符;施工现场是否存在大量已领用未安装的材料。

　　4. 查看工程现场是否存在大量已领用未安装使用的原材料，如有，检查是否计入工程成本。

　　· END ·

　　来源：投行业务资讯